Úroky z půjčky – překlasifikace úroků na dividendy, cena obvyklá

Publikováno:
20. květen 2010
Autor:
  • Ivan Fučík
Obor:

Pokud jste v minulosti platili srážkovou daň z úroků hrazených do zahraniční, ať již „dobrovolně“ nebo na základě zjištění finančního úřadu v rámci daňové kontroly, z důvodu aplikace tuzemského zákona o daních z příjmů v oblasti cen „obvyklých“, je na místě zvážit, zda by nebylo možné získat sraženou daň zpět. Často také dostávám dotazy od klientů jaká je obvyklá výše úroků z půjček poskytovaných mateřskou společností společnosti dceřiné, z půjček poskytovaných mezi tzv. spojenými osobami. Názorů a diskuzí v minulosti bylo hodně, nakonec přispíval jsem k nim i já. Trochu světla do problematiky vnesl judikát Nejvyššího správního soudu 2 Afs 42/2008-62.

Judikát řešil situaci roku 2003, kdy ještě bylo v zákoně ustanovení, které definovalo jako obvyklý úrok v případě půjček úrok ve výši 140% diskontní sazby ČNB. Uvedené ustanovení ze zákona vypadlo od roku 2008, nicméně půjčky uzavřené do konce roku 2007 se stále řídí dříve platným ustanovením.

Pro lepší dokreslení problému cituji toto ustanovení:

„Liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví správce daně základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl; nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena zjištěná podle zvláštního právního předpisu. 1a) Za cenu, která by byla sjednána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích při stanovení výše úroků u půjček, 20d) se pro účely tohoto ustanovení považuje úrok ve výši 140 % diskontní úrokové sazby České národní banky platné v době uzavření smlouvy; toto se nepoužije v případě, kdy sjednaná výše úroků u půjčky je nižší než úrok ve výši 140 % diskontní úrokové sazby České národní banky platné v době uzavření smlouvy, a věřitelem je osoba s bydlištěm nebo se sídlem v zahraničí nebo je věřitelem společník nebo člen družstva uvedený v § 2 odst. 2 a § 17 odst. 3. …“

O co v daném judikátu šlo? Finanční úřad provedl u daňového subjektu kontrolu daně z příjmů za rok 2003 a zjistil, že daňový subjekt hradil úroky z půjček poskytnutých německou mateřskou společnosti se sídlem ve Spolkové republice Německo  ve výši 5,25 %. Finanční úřad dospěl k závěru, že výše úroku neodpovídá výši, která by byla sjednána mezi nezávislými subjekty v běžných obchodních vztazích. Finanční úřad aplikoval Smlouvu o zamezení dvojího zdanění mezi Českou republikou a Spolkové republikou Německa, konkrétně čl. 11 odst. 4 a stanovil obvyklou výši úroku ve smyslu ustanovení § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů ve výši 140 % diskontní úrokové sazby České národní banky platné v době uzavření smluv. Rozdíl mezi takto stanoveným úrokem a skutečně sjednaným úrokem finanční úřad překlasifikoval na podíl na zisku dle § 22 odst. 1 písm. g) bod 3 zákona o daních z příjmů a zdanil tento rozdíl srážkovou daní.

Možná si řeknete, vidíš, já jsem to říkal, uzavřeme půjčku s úrokem ve výši 140% diskontu ČNB.

Naštěstí pro poplatníka to takhle nedopadlo. Daňový subjekt se bránil a celá kauza skončila u Nejvyššího správního soudu, který ve svém rozsudku vyjádřil nesouhlas s postupem finanční správy. Zákon to takto neříká a zpráva, že platí právo je dobrou zprávou. Jeho prosazení ale dlouho trvá, je drahé a většinou „bolí“. Od okamžiku odvolání proti výměru finančního ředitelství do rozhodnutí Nejvyššího správního soudu uplynuly 4 roky. V rozsudku se to sice nepíše, ale lze předpokládat, že doměrky daňový subjekt před 4 roky zaplatil.

Co tedy vyplývá z judikátu:

  • Aby správce daně mohl doměřit srážkovou daň z rozdílu mezi smluveným úrokem a úrokem, který by smluvil poplatník v případě, že by mezi subjekty neexistoval zvláštní vztah, musí nejdříve dokázat skutečnosti že:
    1. že takový rozdíl existuje,
    2. musí dokázat, že mezi subjekty poskytujícími si půjčku existuje tzv. „zvláštní vztah“ ve smyslu smlouvy o zamezení dvojího zdanění.

Pokud tyto skutečnosti neprokáže, nemůže nic doměřovat.

  • Aby mohl správce daně použít druhou větu ustanovení § 27 odst. 3 zákona o daních z příjmu platném do konce roku 2007, tzn., že za obvyklý úrok se považuje 140% diskontní sazby ČNB platný k datu uzavření smlouvy o půjčce, musí nejdříve doložit, že existuje rozdíl mezi úrokem smluveným a úrokem tzv. obvyklým. Nelze říct, že obvyklý úrok je úrok ve výši 140% diskontní sazby ČNB. Skutečnost, že se domluvený úrok od 140% diskontní sazby ČNB liší, takovým doložením není.
  • V daném případě bylo ale všechno úplně jinak:

Nejvyšší správní soud zkonstatoval, že uvedenou situaci v daném případě řeší přímo smlouva o zamezení dvojího zdanění, která má přednost před národní legislativou. Národní legislativu lze použít jen v případě, že smlouva by situaci neřešila nebo daný pojem neobsahovala. Zdanění úroků vč. zdanění eventuelního rozdílu mezi úroky smluvenými a úroky obvyklými řeší článek 11 smlouvy o zamezení dvojího zdanění a nelze z toho důvodu na danou situaci vůbec aplikovat § 23 odst. 7 zákona o daních z příjmů.

  • Úrok není dividendou, což už bylo judikováno dříve a úrok ve výši 140 % diskontní sazby ČNB není úrokem tzv. obvyklým.

Konec dobrý, všechno dobré.

Ivan Fučík

Autor: Ivan Fučík