Postoupení pohledávky v insolvenčním řízení – rozsudek NSS

Publikováno:
11. duben 2011
Autor:
  • Fučík & partneři

V rozsudku Nejvyššího správního soudu (dále jen „NSS“) č.j. 8 Afs 54/2010 – 155 je  vysloven názor k otázce, zda lze pro krytí nákladů na postoupenou pohledávku za dlužníkem v konkursním a vyrovnávacím řízení, popř. v současné době v insolvenčním řízení, použít opravnou pohledávku vytvořenou podle § 8 zákona o rezervách.

Daňový subjekt podal daňové přiznání k daním z příjmů právnických osob za rok 2003, ve kterém uplatnil jako daňový výdaj hodnotu postoupené pohledávky, které byla kryta částečně výnosem z prodeje pohledávky a zbylá část 100% rozpuštěnou daňovou opravnou položkou vytvořenou v minulosti podle § 8 zákona o rezervách (opravné položky k pohledávkám za dlužníky v konkursním a vyrovnávacím řízení). Tento postup je upraven v § 24 odst. 2 písm. s) zákona o daních z příjmů.

Finanční úřad a následně i finanční ředitelství a krajský soud dospěli k závěru, že rozpuštěnou účelově určenou 100% opravnou položkou vytvořenou podle § 8 zákona o rezervách v tomto případě nelze krýt výdaj v podobě hodnoty postoupené pohledávky. Podle jejich názoru jednorázově rozpuštění 100% opravné položky vytvořené podle § 8 zákona o rezervách, pro jejíž tvorbu je nutné splnit specifické podmínky, je možné pouze na základě výsledků konkursního řízení (nyní insolvenčního řízení), jak je popsáno také v § 8 zákona o rezervách. To se v daném případě nestalo a není tedy možné toto jednorázové rozpuštění 100% opravné položky ani využít pro krytí daňového výdaje v podobě hodnoty postoupené pohledávky. Podle jejich názoru měl daňový poplatník nejdříve využít dalšího ustanovení § 8 zákona o rezervách, které v případě, že pominou důvody pro existenci opravné položky podle § 8 nebo na základě rozhodnutí poplatníka, umožňuje snížené opravné položky na úroveň podle § 8a zákona o rezervách  (opravné položky k nepromlčeným pohledávkám tvořené podle jejich data po splatnosti). Následně mělo dojít k zaúčtování postoupené pohledávky a rozpuštění opravné položky vytvořené již dle § 8a zákona o rezervách, přičemž na toto rozpuštění se již vztahuje, na rozdíl od rozpuštění oprané položky tvořené dle § 8, obecné ustanovení § 4 odst. 3 zákona o rezervách  (ustanovení upravující účel, pro který jsou vytvářeny opravné položky a zrušení opravných položek).

Daňový subjekt podal kasační stížnost NSS, který nesouhlasil s rozhodnutím soudu nižšího stupně, zrušil jeho rozsudek a vrátil věc k dalšímu řízení. NSS uvedl, že opravné položky k pohledávkám za dlužníky v konkursním a vyrovnávacím řízení jsou vytvářeny za obdobným účelem jako jiné opravné položky. Specifické podmínky pro tvorbu a rozpuštění opravné položky vymezené v § 8 zákona o rezervách je nutné brát jako speciální ustanovení, které však nevylučuje použití obecného pravidla (§ 4 odst. 3 zákona o rezervách) pro rozpuštění opravné položky vytvořené podle § 8 zákona o rezervách v jiných případech než upravuje toto speciální ustanovení. Zrušení opravné položky z jiných důvodů než na základě výsledků konkursního nebo vyrovnávacího řízení by nemělo vyloučit možnost uplatnit pořizovací cenu předmětné pohledávky jako náklad v souladu s ustanovením § 24 odst. 2 písm. s) zákona o daních z příjmů. NSS tak tímto rozhodnutím dal za pravdu daňovému subjektu a náklady spojené s postoupením pohledávky dle názoru soudu uplatnil daňový subjekt správně.

V dané věci také NSS dále uvedl, že v uvedeném případě je sice nepodstatný postup snížení vytvořené opravné položky dle § 8 zákona o rezervách (tj. maximální částka ve výši 100%) na částku dle ustanovení § 8a zákona o rezervách, protože lze s ohledem na stáří pohledávky vytvářet opravnou položku ve shodné tj. maximální výši. Nicméně s ohledem na případy, kdy nebude stáří pohledávky takové, pak může být dopad jiný. Kritérium tvorby výše pohledávky podle ustanovení § 8a zákona o rezervách je dáno s ohledem na časové hledisko (lhůta od konce sjednané lhůty splatnosti).

Autor: Fučík & partneři