V souvislosti se správným stanovením daňové povinnosti u DPH je nutné nejenom sledovat její uplatnění na výstupu, ale také je nutné správně odečítat DPH na vstupu. V některých případech může právě stanovení správného odpočtu DPH v praxi činit mnohem větší problémy. V tomto článku se zaměříme na rozhodnutí Soudního dvora Evropské unie („SDEU“) ve věci C-332/14, které se týká nároku na odpočet DPH u služeb souvisejících s užíváním budovy pro smíšené účely.

Použitím pro smíšené účely se rozumí použití přijatých plnění jednak k účelům, které zakládají nárok na odpočet daně, a zároveň také k účelům, u kterých není možné nárok na odpočet DPH uplatnit (může se jednat o plnění osvobozená od DPH, nebo plnění nesouvisející s ekonomickou činností). V tomto konkrétním případě byla předmětem sporu nemovitost, která byla částečně pronajata ke komerčním účelům (plnění zakládající nárok na odpočet DPH) a částečně k účelům, které byly od DPH osvobozeny bez nároku na odpočet DPH.

Společnost vlastníků nemovitostí Wolfgang und Dr. Wilfried Rey Grundstücksgemeinschaft GbR se rozhodla na svém pozemku provést demolici starší budovy a následnou výstavbu nové budovy, která měla být používána jak k bydlení, tak ke komerčním účelům. Stavba byla dokončena v roce 2004 s tím, že část nemovitosti byla pronajímána už od roku 2002.

S ohledem na skutečnost, že budova měla být využívána pouze částečně ke zdanitelným plněním, zkalkulovala si společnost nárok na odpočet pouze v částečné výši. Německý zákon o DPH v té době nestanovoval přesný postup, jak odpočet DPH v částečné výši vypočíst, tak společnost postupovala v souladu se Směrnicí (Směrnice Rady 2006/112/ES o společném systému DPH). Nárok na odpočet DPH z demoličních a stavebních prací za období 1999 - 2003 stanovila pomocí klíče založeného na obratu, tzn. na poměru mezi obratem z pronájmu obchodních prostor (zdanitelný výstup) a ostatním pronájmem, který je od DPH osvobozen. Podíl nárokovatelného odpočtu byl vypočítán ve výši 78,15 %.

Během roku 2004 bylo zjištěno, že část budovy bude použita k pronájmu osvobozenému od DPH a společnost tak provedla úpravu odpočtu DPH dle výše uvedeného klíče. Nicméně od 1. ledna 2004 došlo k novelizaci německého zákona o DPH a nově již zákon stanovoval, že klíč dle Směrnice lze použít pouze, pokud neexistuje lepší parametr, který by zabezpečil přesnější odpočet DPH.

Správce daně tak zpochybnil opravu částečného odpočtu, kterou provedla společnost, právě s odkazem na nabytí účinnosti nového ustanovení. Správce daně totiž tvrdil, že přesnějšího poměru lze docílit v případě porovnání podlahové plochy používané pro jednotlivá plnění a na tomto základě vypočetl částečný odpočet v poměru 38,74 %.

Takovou úpravu odpočtu společnost rozporovala a spor mezi společnosti a správcem daně dospěl až ke Spolkovému finančnímu soudu, který se obrátil s otázkami na SDEU. Zajímal se zejména o to, jestli byl správce daně oprávněn použít při úpravě odpočtu již novou právní úpravu platnou teprve od roku 2004.

SDEU uvedl, že nárok na odpočet DPH je omezen pouze na podíl DPH připadajících na hodnotu plnění, která zakládají nárok na odpočet. Proto u plnění, která jsou použita jak k plněním zakládajícím odpočet DPH, tak k plněním odpočet nezakládajícím, musí být odpočet vypočten pouze v částečné výši. Klíč k výpočtu takového odpočtu je uveden právě ve Směrnici, nicméně v případech, kdy klíč založený na jiném parametru (např. podlahová plocha) může vést k přesnějšímu výsledku, může se použít i jiný klíč.

Dále se SDEU již přímo zaobíral otázkou, jestli správce daně mohl při úpravě odpočtu DPH, zohlednit novou právní úpravu a odpočet stanovit na základě podlahové plochy. Stěžejní otázkou bylo, jestli je aplikace takového postupu vůbec v souladu se zásadou právní jistoty a ochrany legitimního očekávání. Tato zásada je součástí právního řádu Evropské unie a dodržovat ji musí všechny členské státy. SDEU konstatoval, že zásadu právní jistoty a ochrany legitimního očekávání může ohrozit náhlá a nepředvídatelná změna legislativy, která vyžaduje po osobách povinných k dani přijetí rozsáhlých ekonomických opatření. V tomto případě, kdy došlo pouze k úpravě metodiky pro stanovení výše odpočtu, i když se může tato změna zdát jakkoliv náhlá a nepředvídatelná, nedošlo dle SDEU k naplnění podmínek, které by vedly k porušení zásady právní jistoty a ochrany legitimního očekávání. Postup správce daně tak byl v souladu s touto zásadou a Směrnicí.

V případě dotazů k tématu nás neváhejte kontaktovat.

Autor: Zbyněk Švejcar
Revidoval: Michal Scholtz