Mezitímní účetní závěrky

Publikováno:
1. květen 2016
Autor:
  • Michal Sikora

Nacházíme se téměř v polovině kalendářního roku a to je čas, kdy nám informace z řádné účetní závěrky sestavené na konci účetního období předchozího roku nemusí podat aktuální informace. Pro snadnější představu, co je mezitímní účetní závěrka si nejdříve vymezíme pojmy řádná a mimořádná účetní závěrka (tak, jak je vymezuje zákon o účetnictví). Řádná účetní závěrka je ta, která je sestavována k poslednímu dni účetního období. V ostatních případech sestavují účetní jednotky mimořádnou účetní závěrku. Mezitímní účetní závěrka je účetní závěrka sestavena v průběhu účetního období a k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne. V mezitímní účetní závěrce se dále dle zákona neuzavírají účetní knihy a provádí se inventarizace účtů jen pro účely vyjádření ocenění majetku a závazků s úvahou všech předvídatelných rizik a možných ztrát známých do okamžiku sestavení účetní závěrky (pozn. blíže k tomuto pak § 25 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví). Ostatní ustanovení zákona o účetnictví týkající se účetní závěrky platí pro mezitímní účetní závěrku obdobně. Při jejím sestavování tedy vyjdeme ze znalostí pro sestavení řádné resp. mimořádné účetní závěrky. Pomůže nám také interpretace Národní účetní rady č. I-31, která se zabývala problematikou mezitímního účetního výkaznictví.

Jaký je nejčastější důvod sestavení mezitímní účetní závěrky? Jsou jimi případy, kdy potřebujeme znát informace z účetnictví pro jiný okamžik než je den sestavení řádné účetní závěrky. V praxi se pak nejčastěji setkáváme s požadavkem na sestavení mezitímní účetní závěrky pro výplatu záloh na podíl na zisku (tomuto tématu jsme se v minulosti již také věnovali). Dalšími příklady mohou být povinnost prezentovat finanční informace např. bance (v souladu s úvěrovou smlouvou) anebo tato povinnost vyplývá z jiného právního předpisu. Např. ze zákona č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, který vyžaduje v některých případech sestavení mezitímní účetní závěrky při fúzi, rozdělení a převodu jmění na společníka. Jedná se o případy, kdy ke dni vyhotovení projektu přeměny uplynulo více než 6 měsíců od sestavení řádné, mimořádné popřípadě konečné účetní závěrky.  

 Výše uvedené příklady odrážení vždy jednorázový, řekněme také nahodilý požadavek na sestavení mezitímní účetní závěrky. V praxi se však setkáváme s tím, že si vedení společnosti žádá pravidelné informace a požadavek na sestavení bývá dobrovolný – informace jsou pravidelně vyžadovány vlastníky nebo vedením účetní jednotky a nikoli právními předpisy. I když je takové sestavení dobrovolné, platí, že v případě užití pojmu mezitímní účetní závěrka by tato měla mít všechny její náležitosti.  

Informace vykazované v mezitímní účetní závěrce jsou podobné jako v řádné účetní závěrce. I zde se řídíme pravidlem věrného a poctivého obrazu. Dosahujeme jej aplikováním akruálního principu, tj. účtováním nákladů a výnosů do období, ke kterému se věcně vztahují. Vzhledem k tomu, že při mezitímní účetní závěrce nejsme povinni uzavřít účetní knihy, dosáhneme věrného a poctivého obrazu účtováním dohadů. Při pravidelném výkaznictví lze aplikovat poměrnou metodu vykazování dohadů kalkulovaných z ročních částek, u kterých známe přesnou výši. Např. roční náklady na nájem, pojistné, které bude v mezitímní účetní závěrce rozpočítané poměrově jen pro období, pro které závěrku sestavujeme (měsíc, čtvrtletí, atp.). Pozor si však musíme dát na sezónnost, např. u nevyúčtovaných nákladů na energie, anebo při tvorbě dohadů na slevy za odebrané množství (jejichž údaj získáváme zpravidla až při ročním vyúčtování). Zde nelze aplikovat poměrnou metodu dohadů, protože by mohlo dojít k významnému zkreslení. Musíme vyjít z historických informací v minulých účetních obdobích a pro sezónní vlivy vytvořit kvalifikovaný dohad (není-li možné získat informaci jinak – s přesnějším vymezením). A v neposlední řadě zde jsou jednorázové transakce. U nich nelze dohad aplikovat vůbec – jedná se o významné transakce, které se běžně zjišťují a účtují alespoň jednou ročně při sestavování řádných účetních závěrek, a ke kterým musíme získat informace – např. ocenění majetku a závazků, účtování nerealizovaných kurzových rozdílů, účtování o mankách a škodách zjištěných při fyzických inventurách, tvorba rezerv a opravných položek, účtování kalkulací přímých daní, apod.  V tomto případě, je-li to významné, se bez provedení uzávěrky a s ní souvisejícími operacemi neobejdeme.  Informace získáme stejně jako při sestavování řádné účetní závěrky – tedy z inventarizací účtů, fyzických inventur, kalkulací apod. Tyto informace v mezitímní účetní závěrce však zohledňujeme z hlediska významnosti a jejich (ne)vykázání by mělo být popsáno v příloze k mezitímní účetní závěrce, která je její nedílnou součástí.   

Vykazujeme-li v mezitímní účetní závěrce běžné období, měli bychom pro srovnatelnost vykázat také minulé období. Pro tento účel se řídíme několika pravidly. Rozvahové položky – tedy stavové veličiny – mají srovnatelné období vždy poslední rozvahový den řádné účetní závěrky, tyto informace najdeme velmi rychle v řádné účetní závěrce a zpravidla nevyžadují úpravu. Pro výsledkové položky, přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu – tj. tokové veličiny – už však potřebujeme srovnatelné období upravit. Platí, že minulé období by mělo ukazovat stejné mezitímní období jako to běžné. Zároveň se mezitímní výsledovka vykazuje vždy za dané mezitímní období a zároveň také kumulovaně od počátku běžného účetního období (roku).   Pokud u tokových veličin nejsou k dispozici srovnávací údaje, které by byly srovnatelné, srovnávací údaje se neuvádějí.

Aby byla mezitímní účetní závěrka úplná, provází ji stejně jako tu řádnou příloha mezitímní účetní závěrky. V příloze je nutné popsat účel, pro který byla mezitímní účetní závěrka sestavena. A protože je s ohledem na pravidla, která jsme si zde popisovali, mezitímní účetní závěrka specifická, popisujeme do přílohy všechny relevantní informace, na základě kterých čtenář mezitímní účetní závěrky pochopí princip jejího sestavení – tedy k jakému datu a pro jaké období je mezitímní účetní závěrka sestavena, pravidla pro vykazování sezónních nákladů a výnosů, významné dohady a události, ke kterým došlo v běžném a srovnávacím období.   

Na závěr bychom mohli říci, že s ohledem na dodržování základních principů účetnictví při sestavení mezitímní účetní závěrky není radno čas pro její sestavení podcenit. S ohledem na významnost se její časová náročnost může blížit časové náročnosti na sestavení řádné účetní závěrky. V žádném případě není mezitímní účetní závěrka pouhým výstupem rozvahy a výsledovky sestavených z pravidelného účtování za sledované období bez zohlednění významných účtování podávající věrný a poctivý obraz mezitímní účetní závěrky.

Autor: Ing. Michal Sikora

Autor: Michal Sikora