V první části tohoto článku se zaměříme na vykazování rezerv v pojetí mezinárodních účetních standardů, v pokračování se budeme věnovat podmíněným aktivům a závazkům. Abychom se k problematice přiblížili, shrneme si nejprve rezervy tak, jak jsou definovány v české legislativě. 

Odlišení rezervy a závazku v českém pojetí

V české legislativě jsou rezervy určeny k pokrytí budoucích závazků nebo výdajů, u nichž je znám účel a je pravděpodobné, že nastanou. Zpravidla však není jistá částka nebo datum, k němuž vzniknou. Aby bylo možné rozlišit mezi rezervou a závazkem (dohadnou položkou), je třeba posoudit, zda na vypořádání již vznikl právní nárok. Pokud právní nárok vznikl, vykáže se závazek; pokud právní nárok nevznikl, vykáže se rezerva.

Rezerva dle IAS 37

Mezinárodní účetní standard IAS 37 definuje rezervy jako závazky s nejistým časovým rozvrhem a výší, přičemž závazkem je současná povinnost účetní jednotky, která vznikla jako důsledek události v minulosti a jejíž vypořádání způsobí účetní jednotce odtok prostředků představujících ekonomický prospěch.  V podstatě se jedná o pravděpodobný závazek.

Vykázání

Rezervu je možné vykázat pouze, když jsou splněny následující kritéria:

• účetní jednotka má současný závazek, který je důsledkem minulé události,
• je pravděpodobné, že k jeho vyrovnání bude nezbytný odtok prostředků ekonomického prospěchu,
• jeho výši je možné spolehlivě odhadnout.

Pokud nelze některou z výše uvedených podmínek splnit, rezerva se nevykáže.

V některých případech mohou vznikat pochybnosti, zda současný závazek vůbec vznikl. Například pokud se účastní účetní jednotka soudního sporu. Účetní jednotka je povinna využít veškeré dostupné informace i doplňkové informace vyplývající z událostí po rozvahovém dni. Na základě těchto průkazných informací účetní jednotka vykáže rezervu, je-li spíše pravděpodobné než nepravděpodobné, že současný závazek k rozvahovému dni existuje a zároveň vyvolá odtok prostředků a je možné kvantifikovat jeho výši.

Úpravy a použití rezerv

K rozvahovému dni se rezervy prověří a upraví tak, aby zohledňovaly aktuální stav. Účetní jednotka rezervu zruší, pokud již nepokládá za pravděpodobné, že k vypořádání závazku bude nezbytný odtok prostředků představující ekonomický přínos.

Mezinárodní účetní standardy zohledňují také časovou hodnotu peněz. V případě, že by její dopad byl významný, částka rezervy je diskontována tak, aby zobrazovala současnou hodnotu výdajů. Při revizi částka rezervy roste, přírůstky jsou vykázány jako výpůjční náklad a je tak zohledněn tok času.

Rezerva může být použita pouze na výdaje, na které byla původně vytvořena.

Kdy rezervu tvořit a kdy ne

V konkrétních případech musí účetní jednotka mít na paměti 3 kritéria pro uznání rezervy – musí jít o současný závazek, jeho vyrovnání způsobí odtok prostředků představující ekonomický prospěch a jeho výše musí být kvantifikovatelná.

Není tedy možné tvořit rezervu na budoucí provozní ztráty, kdy se zejména nejedná o současnou povinnost, která vyplývá z minulých událostí a kdy nejsou splněna ani další kritéria. Oproti tomu uzavře-li účetní jednotka tzv. nevýhodnou smlouvu, jejíž ekonomický přínos převýší neodvratitelné náklady (např. náklady na ukončení smlouvy, pokuty apod.) na splnění závazku stanoveného smlouvou, rezervu je možné vykázat.  Příkladem nevýhodné smlouvy může být smlouva o nájmu objektu, který není využíván, ale od smlouvy nelze odstoupit nebo je odstoupení podmíněno vysokými sankčními poplatky. Stejně tak je možné vykázat rezervu na restrukturalizaci, která splní obecná kritéria. Restrukturalizace může vyplývat z prodeje nebo ukončení části podnikatelských aktivit, uzavření nebo přemístění provozů a podnikatelských aktivit, změny ve struktuře vedení účetní jednotky a zásadní reorganizace, která má významný dopad na podstatu a zaměření činnosti účetní jednotky.

Standard samozřejmě také uvádí požadavky na zveřejnění informací v účetní závěrce, které uživateli umožní lépe se v prezentovaných datech zorientovat.

Klára Honzíková
klara.honzikova@fucik.cz