Auditorské zakázky

Publikováno:
11. duben 2011
Autor:
  • Fučík & partneři

Auditoři poskytují velké množství služeb. Cílem tohoto článku je podat informace o přehledu jednotlivých auditorských zakázek a výsledků, které mohou klienti od  dané zakázky očekávat.

Pro klienta je vhodné mít povědomí o tom, jaké typy zakázek existují a to především z důvodu, že na konci zakázky nebude překvapen jejím výsledkem. Auditor musí znát jednotlivé typy zakázek a to proto, že jejich zařazení rozhoduje o tom, zda a v jakém rozsahu je při jejich poskytování povinen dodržovat zákon o auditorech (dále jen ZoA), Etický kodex (dále jen EK), standard upravující požadavky na řízení kvality poskytované služby (dále jen ISQC 1) a další auditorské standardy např. Mezinárodní standardy pro audit (dále jen ISA). ISA jsou vydávány Radou pro mezinárodní auditorské a ověřovací standardy (dále jen IAASB), která je orgánem Mezinárodní federace účetních (dále jen IFAC). Typy zakázek můžeme rozdělit následovně a to na ověřovací zakázky, související služby a na ostatní služby.

Ověřovací zakázky

Pro všechny ověřovací zakázky platí, že je nutné při jejich realizaci dodržovat ustanovení ZoA, EK, ISQC1 a ostatní ISA. Ověřovací zakázky se dělí na ověřování historických finančních informací a ověřování jiných než historických finančních informací. Vhodné je podotknout, že termín „audit“ je spojen pouze s ověřením historických finančních informací (ověřování peněžních částek popisujících minulé události). V praxi je však tento termín používán nevhodně i na ověření informací, které nemají ani historický ani finanční charakter.

Ověřovací zakázka je dle definice z Koncepčního rámce ISA zakázka, kde má odborník za cíl vyjádřit závěr s cílem zvýšit míru důvěry předpokládaných uživatelů ohledně výsledku hodnocení. Typickým příkladem této ověřovací zakázky je ověření účetní závěrky auditorem - audit, kde jsou jednotlivé strany definovány následovně:

  1. Odpovědná strana – účetní jednotka odpovědná za účetní závěrku
  2. Uživatel – předpokládaný uživatel zprávy, tedy někdo jiný než osoba odpovědná za předmět zakázky
  3. Auditor – odborník vydávající písemnou zprávu obsahující závěr, který auditor vyvodí ze všech důkazů, které jsou mu poskytnuty. Za vyvození tohoto závěru nese odpovědnost. Jednotlivé závěry – výroky auditora mohou být následující:

a) V případě, že účetní závěrka je dle úsudku auditora bez výhrad, znamená to, že je v souladu s kritérii (např. v souladu s českými zákony) a podává věrný a poctivý obraz. Auditor uvádí tento závěr: „Podle našeho názoru účetní závěrka ve všech významných (materiálních) ohledech věrně zobrazuje (nebo podává věrný a poctivý obraz)….“

b) Pokud auditor považuje za nezbytné upozornit uživatele na skutečnost vyplývající z účetní závěrky, která je dle úsudku auditora důležitá pro pochopení účetní závěrky, je auditor povinen použít odstavec obsahující zdůraznění skutečnosti. Použití zdůraznění skutečnosti neznamená modifikování výroku auditorem (vysvětlení pojmu modifikovaný výrok viz níže bod c), ale jedná se pouze o upozornění auditora na určitou skutečnost. Odstavec ve výroku obsahující zdůraznění skutečnosti smí odkazovat pouze na informace uvedené v účetní závěrce a může začínat následovně: „Upozorňujeme na skutečnost uvedenou v bodě XYZ přílohy účetní závěrky“… Důležité je, že tento odstavec je situován přímo za odstavcem obsahující výrok a je nazván jako „Zdůraznění skutečnosti“.

c) Auditor modifikuje výrok v případě, jestliže na základě získaných důkazů zjistí, že účetní závěrka obsahuje významnou nesprávnost, nebo není schopen získat dostatečné důkazy k tomu, aby učinil závěr. Auditorské standardy stanovují tři typy modifikovaných výroků a to výrok s výhradou, záporný výrok a odmítnutí výroku. Důležité je, že každý takto modifikovaný výrok obsahuje odstavec tzv. základ, ve kterém je podrobně vysvětlena skutečnost, která ovlivnila auditora k vyjádření závěru o udělení modifikovaného výroku dané společnosti. Až poté následuje samotný výrok.

Pokud auditor na základě svých prací usoudí, že účetní závěrka je ve stavu, že musí modifikovat svůj výrok např. ve formě výhrady, formuluje svůj výrok následovně: „Podle našeho názoru, s výhradou vlivů skutečnosti popsané v odstavci obsahujícím základ pro výrok s výhradou, účetní závěrka ve všech významných (materiálních) ohledech věrně zobrazuje ….“

V případě, že auditor dospěje k závěru o stanovení tzv. záporného výroku, je formulace výroku stanovena následovně: „Podle našeho názoru, vzhledem k významnosti skutečností popsaných v odstavci obsahujícím základ pro záporný výrok, účetní závěrka nezobrazuje věrně…“

A pokud nastane případ, že auditor není schopen vyjádřit svůj výrok z důvodu omezení rozsahu, podá svůj závěr následovně: „V důsledku významnosti skutečnosti popsané v odstavci obsahujícím základ pro odmítnutí výroku jsme nebyli schopni získat dostatečné a vhodné důkazní informace, které by poskytly základ pro vyjádření našeho výroku. Proto výrok k účetní závěrce nevyjadřujeme.“

Ověření historických finančních informací

Ověřovací zakázky historických finančních informací se dělí na dvě úrovně, které se liší v „síle“ jejich závěru.

První z nich jsou zakázky, kde auditor vyjadřuje závěr v pozitivní formě („Podle našeho názoru…“) a tyto zakázky poskytují přiměřené ujištění. Přiměřené ujištění však není ujištění absolutní! Znamená to, že auditor musí provést řadu auditorských procedur, aby si mohl utvořit názor, za kterým bude stát. Typickou zakázkou tohoto typu je audit účetní závěrky, který může být jak povinný (ze zákona), tak i dobrovolný (např. žádost od mateřské společnosti). Povinné ověření účetní závěrky auditorem je nejregulovanější auditorskou službou a vztahuje se na něj zejména ZoA, EK a ISQC 1. Dobrovolné ověření účetní závěrky auditorem je službou, na kterou se ZoA vztahuje pouze přiměřeně. Může jím být např. audit pro zvláštní účely, kde je výslovně určeno pro jakého uživatele je tento audit určen. V tomto auditu nemusí jít o zásady vedoucí k věrnému obrazu jak je tomu u povinného auditu účetní závěrky. Společnost může např. obdržet příkaz sestavit účetní závěrku dle účetnictví na bázi peněžních toků a tato účetní závěrka musí být následně auditovaná.

Druhou úrovní jsou zakázky, kde auditor nemá nashromážděno tolik faktů jako při zakázce povinného auditu a vyjadřuje svůj závěr v negativní formě („Nepovšimli jsme si ničeho, co by nás vedlo k názoru…“). Tyto zakázky dávají klientovi pouze omezenou jistotu a typickou takovouto zakázkou je například prověrka účetní závěrky. Prověrka ověřuje tu samou skutečnost – účetní závěrku, ale pouze s omezenou jistotou pro klienta.

Ověřovací zakázky – ověření nefinančních informací

Tyto zakázky spočívají v ověření nefinančních informací a jejich výsledkem je auditorská zpráva podávající kladné ujištění o prověřované skutečnosti. Tyto ověřovací zakázky představují takové služby, které nejsou auditem ani prověrkami historických finančních informací. Tento způsob ověřování může být použit např. při ověření čerpání dotací, kdy je nutné ověřit jejich soulad s právními předpisy nebo smlouvami. Další zakázkou tohoto typu může být ověřování vnitřního kontrolního systému společnosti, ověřování systémů, postupů, chování osob atp.

Související služby

Tyto služby nemají vlastní definici, ale velmi se podobají ověřovacím zakázkám, proto se jim IAASB specificky věnuje a označuje je jako související služby. ZoA na tyto služby nijak specificky nedopadá. Tyto zakázky se musí řídit EK a ISQC 1. Souvisejícími službami jsou např. dohodnuté postupy. I když jsou tyto zakázky podobné ověřovacím zakázkám, liší se v několika podstatných věcech a to:

a) auditor po skončení své práce neformuluje žádný závěr. Ve zprávě auditor podrobně opíše předmět zkoumání a konkrétní postupy, které byly dohodnuty na základě smlouvy. Závěr, zda něco existuje nebo neexistuje, si musí udělat klient sám.

b) Auditor nezodpovídá za stanovení postupů, protože u souvisejících zakázek postupy stanovuje smlouva s klientem. To vlastně znamená, že klient odpovídá za to, jaké postupy budou použity a jaké důkazné prostředky mají být nashromážděny.

Zpráva je výhradně určena klientovi zakázky a to z  důvodu, že strany, které nejsou seznámeny s danou zakázkou, by si mohly tuto zakázku vysvětlit jinak. Jedním z nejznámějších případů, který může být příkladem souvisejících služeb je zakázka s názvem Due diligence, dalším příkladem může být sestavení účetní závěrky nebo obdobných výkazů. Sestavení účetní závěrky nebo obdobných výkazů nemůže poskytnout osoba nebo společnost, jež je současně auditorem společnosti.

Ostatní služby

V rámci ostatních služeb se musí auditor chovat tak, aby negativně neovlivnil poskytování služeb, které jsou ve veřejném zájmu. Mezi ostatní služby patří např. všechny druhy poradenství, forenzní šetření, vypracování znaleckých posudků atp.

Je vždy na rozhodnutí společnosti (klienta) o jakou auditorskou zakázku má zájem, respektive jaký druh ověření potřebuje. Auditor na tomto základě provede vymezené auditorské procedury a následně předá výsledky své práce v odpovídající struktuře.

Auditoři (osoba či společnost) musí při jakémkoliv výkonu svých služeb dbát na svou dobrou pověst. Musí být čestní a nesmí dovolit, aby jakákoliv zaujatost ovlivnila výsledek jejich práce. V neposlední řadě musí neustále zlepšovat své odborné schopnosti, aby byli schopni plně uspokojit požadavky klientů.)

Zdroj: Mezinárodní auditorské standardy, Časopis Auditor, Školení KA ČR

Autor: Fučík & partneři